房票安置中税务问题的探究与设想

在当今城市更新的浪潮中，房票安置作为一种创新性的安置模式，以其赋予被征收人更多选择权与促进房地产市场稳健发展的独特优势，而备受关注。这一模式起初多见于二三线城市，而今，在广州市黄埔区九佛街“五村七片”统筹改造项目中，律房律地团队作为法律顾问，成功助力开具出全国首张城中村改造房票，标志着广州作为一线城市，率先迈出了房票政策尝试的坚实步伐。需要注意的是，房票安置并非传统意义上的房产交易模式，它涵盖了政府、房地产企业与被征收人等诸多利益主体。随着房票在城中村改造中的运用，许多潜在的税务问题也逐渐露出水面。具体而言，从房票的初始发行、中间流转，直至最终用于换房的每一个环节，都存在不同的税务考量与权责界定。考虑到这些问题，本文以房票的发行与受领、房票购房和房票转让可能涉及的税务问题进行探究，对房票安置需要完善的税收规则，提出合理设想。

一、房票发行与受领环节的税务问题

房票的发行通常由各区政府或相关部门主导。在房票补偿方案经政府审议通过后，进行改造的项目主体应在房票主管部门申请开设专款专户的房票资金账户，并以现金或银行无条件保函的形式足额缴存房票补偿资金，随后项目主体便按照“一户一协议”的原则与被征收人签订房票补偿协议。补偿协议签订后，被征收人就能够凭借相关资料向房票主管部门申请领取房票。

对于房票发行与受领环节，存在较大争议的是：受领房票是否应当按照被征收人领取拆迁补偿款的相关规定进行税务处理？笔者认为该阶段不存在应税行为。理由在于，被征收人直接取得房票或拆迁补偿款虽本质上都属于行政补偿行为，但被征收人取得拆迁补偿款时就获得了货币补偿的实际收益，并可以适用免征增值税、个人所得税的相关规定。而房票属于提供给被征收人的权利凭证，该收益并未实际产生，就如同房票主管部门给被征收人开具了一张支票，按照交易逻辑，不会在房票发行和受领环节征税，而应该在实际使用或取得收益环节征税。因此，被征收人在该阶段并不会产生相关的税费负担。

相关法规：

《财政部 税务总局关于明确无偿转让股票等增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第40号 ），土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相关有形动产、不动产补偿费的行为，属于《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第三十七项规定的土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的情形。

《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号）附件3：一、下列项目免征增值税（三十七）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

《财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税〔2005〕45号）规定：对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款，免征个人所得税。

需要注意的是，项目主体在房票资金账户足额缴存房票补偿资金后，房票才能够作为权利凭证提供给被征收人使用。然而，项目主体存入的补偿资金应该如何进行成本扣除，需要其提供哪些证明材料，目前尚不明确。笔者认为，从房票补偿资金的性质来看，其属于进行改造付出的拆迁补偿款，项目主体需妥善保管项目转款凭证及相关拆迁文件，在后续涉及的增值税、企业所得税及土地增值税等纳税环节作为支出成本予以扣减。

二、房票购房环节的税务问题

在购房环节，房票持有人能够在18个月的兑付期限内在“房源超市”中挑选合适的商品房，在与提供商品房的房地产企业签订买卖合同并交付房票后，房地产企业凭房票、商品房买卖合同、身份证明等向房票核发单位申请资金兑付。房票核发单位审核通过后，会将应付资金从房票监管账户拨付到商品房买卖合同注明的收款账户，由房地产企业和房票记载人共同向区不动产登记部门申请办理预告登记或增量房转移登记。

房票持有人使用房票在“房源超市”取得商品房，通常能够参照安置房的标准享受免交契税的优惠。如黄埔区房票安置对本地村民实施免契税优惠，村民用房票买房后可以去税局申请退税。结合其他地区的税收政策，多数城市会按照“货币补偿金额免收契税”的原则，仅针对被征收人超出补偿金额部分计征契税。

需要注意的是，当房票的实际持有人并非原被征收人，而是房票的受让人，其能否有资格享受契税减免的优惠政策，目前具有较大争议。鉴于当前的政策背景，各地区出台相关政策给予被征收人特殊优惠，旨在促进社会和谐稳定及城市更新改造的顺利进行。然而，房票的转让本质上是征收人自愿进行的市场交易行为。因此，多数地区在制订相关政策时，明确将契税优惠的受益主体限定为直接的被征收对象，或特别强调房票转让后的持有人(受让人)不包含在享受税收减免的范围内。例如，宁波海曙区和南平市建阳区就明确将房票受让人排除在契税减免优惠政策之外。

相关法规：

《南京市国有土地上住宅房屋征收房票安置暂行办法》第九条： “被征收人购房成交价格不超过房票票面金额的，对新购房屋免征契税；购房成交价格超过房票票面金额的，对超额部分按规定征收契税。”

《郑州市大棚户区改造项目房票安置实施办法（暂行）》第七条：“被征收人使用房票购买的商品房，按照《河南省人民代表大会常务委员会关于河南省契税适用税率等事项的决定》中“因土地、房屋被县级以上政府征收、征用后重新承受土地、房屋权属，选择货币补偿且成交价格不超过货币补偿部分免征契税，对超出部分征收契税”的规定，享受税收减免。”

《海曙区房屋征迁安置房票实施办法（试行）》第十一条税收优惠：“被征收（或拆迁、收购）人持房票购买住宅的，可以凭征收（或拆迁、收购）安置协议享受有关税收减免等优惠政策；房票受让人不能享受征收（或拆迁、收购）安置相关税收减免政策。”

《南平市建阳区房屋征收补偿房票安置实施细则》第十五条：“受让人凭受让的房票自行购买纳入建阳区房票和选房超市的房源，不享受契税(税费)减免政策。可以使用多张房票累加购房。”

房地产企业的售房行为，会涉及增值税、企业所得税、土地增值税、印花税等多种税费，这些税费的计算依托于房产的实际销售金额。但在房票购房这一特殊模式下，该交易行为并不会直接在房票持有人与房地产企业之间形成现金流。在该情形下，房地产企业确认收入时，应以其从房票资金账户取得的金额为收入，并依据实际建造成本进行扣除。需要注意的是，接收房票的房地产企业，在房票购房模式下的交易行为并非“视同销售”，其实际能够从房票资金账户取得售房收入，属于正常的销售行为。此外，为了对房票购房政策的推行予以激励，部分地方政府可能会为房地产企业提供特殊优惠政策。例如，对于参与房票购房项目的房地产企业，政府可能会通过税收返还等形式减免部分增值税或附加税，或者提供其他形式的财政补贴。

倘若房票持有人并没有通过房票获取相应房产，或者在使用房票之后仍有剩余金额尚未实际使用。在超过18个月的使用期限后，对于未使用的部分（扣除相应政策性奖励），被征收人可向核发房票的区政府提出申请，将其兑换成货币。针对这部分的货币补偿，应当归属于被征收人从政府处取得的拆迁补偿款，能够享受增值税及个人所得税的免税政策。

三、房票转让的税务问题

按照《广州市房票安置实施方案》的规定：“被征收人满足在广州每户拥有一套住房的前提下，允许房票在本项目被征收人间互相转让。房票限转一次，且房票记载的原兑付期限不变。”房票转让需要双方当事人在房票核发单位现场共同确认，凭房票、身份证明、房票转让合同以及转让确认书办理实名转让手续，经房票主管部门登记及实名背书后生效，转让后兑付期限不变。为了完成房地产市场去库存及加快经济发展的目标，部分地区（如天河区、黄埔区等）允许非被征收人的受让人，在具备广州市的购房资格并满足限购政策要求的条件下，也能通过转让方式取得项目房票，从而进一步拓宽了房票的适用范围。

目前，关于房票转让的的争议问题是：房票转让究竟是属于票据的“权益转让”还是不动产的“资产转让”，征税机关应当对房票这一财产票据征税，还是对安置补偿的房产征税?

笔者认为房票转让属于权益转让。首先，房票是一种权益财产，房票持有人可以据此在“房源超市”选择不同地段的房源，还可以将其兑换为货币，因此房票持有人是否会取得安置房产尚存在未知性。其次，持有人在转让房票时并没有取得具体的房产，若强行将房票转让归类为资产转让，则会面临转让客体缺失的尴尬境地，在尚未兑付具体房产情况下，难以合理计算并征收相关税费。最后，遵循“税收法定原则”的严密逻辑，税收要素需要由法律明确规定，将房票转让等同于不动产转让进行征税，显然超出了既有税法框架的适用范畴。鉴于此，房票更宜被视为一种在未来特定时间点，以票面金额为限，赋予持有人购买房产权利的“未来权益凭证”或“期货式凭证。”因此，对于房票的转让的税务处理，可借鉴金融商品转让的相关原则和做法来进行税务处理，具体如下：

在增值税方面，金融商品转让是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动，应当按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。按照《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（附件3：营业税改征增值税试点过渡政策的规定）第一条第22款的规定，个人取得的金融商品转让收入，免征增值税。

在个人所得税方面，依据《个人所得税法实施条例》第六条的规定，财产转让所得包括个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。在转让房票时，可以按照双方签订的房票转让合同上的价格作为转让收入，对于财产原值，考虑到被征收人取得房票时并未产生现金支付的对价，在计算时可将房票上记载的补偿金额视为财产原值，以财产转让的差额确认房票转让人取得的收益，按照20%的税率缴纳个人所得税。

对于房票转让合同的印花税，双方可依据合同转让金额适用买卖合同0.03%的税率分别缴纳印花税。